 В България има редица телевизии, за съжаление не са особенно много тези, които се отчитат по МСФО (или поне техните отчети не са публично достояние, въпреки търговския регистър). В тази публикация ще засегна един от най-големите казуси, които стоят на дневен ред във финансовата отчетност на телевизиите, а именно как би трябвало да бъдат третирани закупените права за излъчване на телевизионна програма (примери: филм, сериал, спортно предаване).
Факти:
- Програмните права представляват актив, който е придобит в замяна на парични средства;
- Програмните права не могат да бъдат третирани като материален актив, тъй като не се придобива вещно право, а право за ползване;
- Програмните права имат полезен живот.
Хипотези:
- Програмните права представляват нематериален дълготраен актив, отговарящ на изискванията на МСС 38.
Убеден съм, че това е масовото разбиране за телевизионни програмни права в по-малките телевизии в България. Убеден съм, също така, че повечето телевизии отчитат като точно такива активи телевизионните програмни права. Тази хипотеза обаче едва ли е вярна в по-голямата част от случаите, тъй като почти всички договори с основните производители на такива активи (продуцентските студиа) съдържат клаузи, че правото за излъчване може да бъде прекратено по всяко време (много често дори без причина) и че се дължи обезщетение на лицензианта (телевизията). Тоест в огромната част от случаите, не е изпълнено изискването на МСС 38, че дружеството (телевизията) контролира бъдещите икономически изгоди от актива. Респективно следвайки принципите на МСФО, телевизионните програмни права НЕ СА нематериален актив. За съжаление в България, счетоводителите нямат навика да четат договорите за да добият представа какво точно е закупило дружеството (телевизията) и често се допуска грешката те да бъдат признавани точно като ДНМА.
Защо обаче да е грешка?
Причините са няколко, а именно:
а) Твърде често телевизионните програмни права въобще нямат дългосрочен характер и икономическите изгоди от тях ще настъпят в рамките на 12 месеца;
б) Признавайки телевизионните програмни права за ДНМА означава те да бъдат амортизирани линейно за срока на полезния им живот (срока на лиценза). В такъв случай, ако една телевизия закупи определен филм и има право да го излъчи два пъти в рамките на 12 месеца, признавайки го за ДНМА тя трябва да го амортизира линейно за този срок. Това обаче едва ли отговаря на реално икономическо събитие, тъй като телевизията може да реши да го излъчи два пъти още през първия месец (тоест приходите и, биле те от реклама или такси за разпространение, които идват в следствие на този филм да бъдат в рамките на един месец, докато разходите в рамките на 12 месеца). В интерес на истината има няколко големи европейски телевизии, които третират телевизионните програмни права като ДНМА, но те са по-скоро изключение от общата практика.
-
Телевизионните програмни права се отнасят като текущ разход към датата на придобиване на правото.
Това е възможно най-грешният подход, тъй като ако лиценза за излъчване обхваща повече от 12 месеца (а дори и да е само няколко месеца), а компанията (телевизията) все още не е излъчила програмата, то нейните активи са подценени, а нейните разходи в текущия перод надценени. Компанията не е реализирала никакви приходи от закупуването на правото, респективно не е логично да отчита и разходи.
-
Отчитане на телевизионните права като материални запаси, в съотвествие с изискванията на МСС 2.
Според мен (а и според повечето водещи телевизии в Европа) този подход (съчетан с някой специфики) е най-правилен.
Защо?
Телевизионните програмни права напрактика представляват материала, чрез който телевизията изгражда своя продукт – програмата и благодарения на който тя има приходи (биле те от реклама или такси за разпространение). Тоест колкото по-качествена (разбирайте и по-скъпа) е програмата в даден период, толкова повече приходи би носила тя.
Как обаче да бъде направено отчитането напрактика?
Трябва да се отбележи, че телевизията не трябва да има единен подход към всички програми, които е закупила. Тук ще разгледам някой от най-често срещаните примери в телевизиите в България и моето виждане за това как трябва да бъдат отчитани.
Примери:
- Право за излъчване на сериал еднократно (всяка серия по веднъж, без да броим повторенията в рамките на 24 часа);
- Право за излъчване на футболната купа на България;
- Право за излъчване на филм 2 пъти в рамките на 12 месеца;
- Право за излъчване на английското футболно първенство;
- Право за излъчване на сериал неограничен брой пъти в рамките на 3 години;
Отчитане:
-
Според мен, ако сериала е от например 10 серии, то телевизията трябва да отчита като разход 1/10 от стойността на договора след всяко излъчване;
-
Тук телевизията трябва да отчете приходите свързани с излъчването на всяка футболна среща (или кръг) да заложи определена тежест. Пример, 1/8 финал едва ли би донесъл същите приходи на телевизията, както например финала. Тоест ако телевизията излъчва общо 2 осминафинала, 2 четвъртфинала, 2-та полуфинала и финала, аз бих отчитал като разход:
2 осминафинала – 15%
2 четвътфинала – 20%
2-та полуфинала – 25%
Финал – 40%
Разпределението е примерно от моя страна и може да бъде променено в зависимост от приходите, които очаква ръководството на телевизията от всеки кръг.
-
Ако имате право да излъчвате един филм два пъти в рамките на една година, едва ли можете да очаквате, че при второто излъчване той би привлякъл същата гледаемост, както при първото (естествено, не е невъзможно да бъде и така). В общия случай, ръководството трябва да прецени до каква степен първото и второто излъчване имат пряко отношение към генерираните приходи. В една по-голяма телевизия, където се излъчват относително нови филми, може да се очаква, че правилното разпределение на разхода би бил 75%:25% за първо и съответно второ излъчване. При по-малките телевизии (и респективно по-стари филми) обаче би било допустимо, разхода да бъде направен в равномерна пропорция или 50%:50%.
- Тук прилагането на линейният метод за отчитане на разходите за срока на лиценза би бил оправдан, тъй като едва ли има по-добра база.
- Прилагането на линеен метод би бил допустим, тъй като метод описан в примери 1 и 3 би изисквал сериозни усилия на ръководството, за да може да бъде достатъчно прецизен.
Отчитането на активите в баланса – как?
Както стана ясно по-горе, според мен в баланса телевизионните права не трябва да бъдат класифицирани като ДНМА. Те обаче са твърде често най-големият актив на една телевизия и едва ли е удачно да бъдат представяни и като част от общите материални запаси. В съответсвие с МСС 1, моята препоръка би била те да бъдат представяни на отделен ред в баланса и съответно разделяни на краткосрочни и дългосрочни (в зависимост с избраната счетоводна политка за отнасянето им към разходите).
Какво казва US GAAP?
US GAAP има отделен стандарт за отчитане на програмни права – FAS 63. Той не дава конкретен отговор дали програмните права са материален запас или ДНМА (макар, че третирането се доближава по-скоро до материален запас), а ги третира като отделен вид активи. FAS 63 изисква програмните права да бъдат отчитани отделно в баланса на дружеството, да бъдат разделяни на краткосрочни и дългосрочни, а освен това задълженията произтичащи от покупката не тези права също да бъдат на отделни редове в пасива, като отново бъдат разделени на краткосрочна и дългосрочна част.
Заключение
Подходът приет в US GAAP (FAS 63) според мен е най-коректен, не противоречи на МСФО (в случай, че приемете, че телевизионните програмни права биват третирани като материален запас в съотвествие с МСС2) и дава най-голяма яснота за финансовата позиция на дадена телевизия.
По точно този начин се отчитат програмните права в най-големите телевизии в света като ProSieben, MTG, New Corporation и други.
Проблеми
- МСС2 изисква дружеството към края на всеки отчетен период да направи оценка на материалните си запаси и ако нетната реализируема стойност е по-ниска от себестойността им те да бъдат обезценени. Преведено на телевизионен език, ако притежавате програма, която телевизията не възнамерява да излъчва или има несигурност в това, то тя трябва да бъде обезценена (с колко е преценка на ръководството).
- Трудно ще намерите универсална счетоводна политика. Такава ще представя в следващата си публикация.
- По интересен начин стои въпросът с разходите за дублиране и субтитри. Тази тема също ще бъде разгледане в следващата ми публикация.
Референции:
Разглейдате отчетите на News Corporation, MTG, ProSieben и някой по-големите български телевизии.
|
